6 februari 2014Herziening btw-aftrek bij vooruitbetaling voor niet geleverde goederen?

In de zaak Firin OOD (hierna: Firin) gaat het om de btw-aftrek ter zake van een vooruitbetaling voor goederen die (uiteindelijk) niet zijn geleverd. Deze vraag is door de Bulgaarse rechter aan het HvJ voorgelegd. Eind 2013 heeft A-G Kokott (hierna: de A-G) het HvJ van een advies voorzien en recent is deze conclusie ook in het Nederlands gepubliceerd. Alvorens in te gaan op de conclusie worden eerst de feiten van de zaak op een rij gezet.

Feiten
In 2010 heeft Firin een koopovereenkomst gesloten met Agra Plani EOOD (hierna: AP) betreffende 10.000 ton tarwe, hoewel AP naar Bulgaars recht niet gerechtigd was om in graan te handelen. AP diende de tarwe uiterlijk op 31 december 2012 te leveren en Firin diende de koopprijs van 3,6 miljoen BGN (circa 1,8 miljoen euro) reeds vooraf te betalen. Firin heeft op die grondslag de in rekening gebrachte btw in aftrek gebracht nadat zij AP 4,17 miljoen BGN had betaald.

AP heeft dit bedrag onmiddellijk overgemaakt aan de vennootschap York Skay EOOD (hierna: YS), naar verluidt als lening, en laatstgenoemde heeft dezelfde dag nog naar Firin een bedrag terugvloeien van 3,6 miljoen euro (mogelijk is dit een verschrijving en had hier 3,6 miljoen BGN moeten staan), naar verluidt als kapitaalinbreng. De vennoten van Firin waren YS en een natuurlijk persoon die de enig aandeelhouder is van AP.

Toen AP geen btw over de koopsom had betaald en evenmin tarwe heeft geleverd, en bovendien in april 2011 ambtshalve was geschrapt als btw-ondernemer, heeft de Bulgaarse fiscus de door Firin in aftrek gebrachte btw ter zake van de vooruitbetaling nageheven. Naar de mening van de Bulgaarse fiscus vervalt het recht op btw-aftrek ter zake van een vooruitbetaling indien de afgesproken prestatie later niet wordt verricht. Bovendien was volgens de Bulgaarse fiscus sprake van een schijntransactie en een fictieve geldstroom, zodat Firin wist dat AP de verschuldigde btw niet zou betalen. De Bulgaarse rechter twijfelt of de btw-aftrek kan worden gecorrigeerd en verzoekt het HvJ om uitleg.

Conclusie A-G

De A-G begint met de vaststelling dat bij de afnemer recht op btw-aftrek ontstaat op het tijdstip waarop die btw verschuldigd wordt. Firin kan derhalve slechts recht op aftrek van btw hebben indien AP btw aan de Bulgaarse fiscus was verschuldigd. Normaal gesproken is btw verschuldigd wanneer de goederen worden geleverd, hetgeen in deze zaak niet is gebeurd. Echter, wanneer in verband met een belastbare handeling een vooruitbetaling wordt gedaan ontstaat de belastingschuld (en dus ook het recht op btw-aftrek) op het moment van de ontvangst van de vooruitbetaling. Een vooruitbetaling hoeft niet beperkt te zijn tot een deel van de vergoeding, maar kan ook –zoals in casu- de totale vergoeding zijn. Van een vooruitbetaling is echter pas sprake indien alle relevante bestanddelen van de toekomstige prestatie –in casu de levering van de tarwe- op het tijdstip van de vooruitbetaling nauwkeurig zijn omschreven. Indien ten tijde van de vooruitbetaling onzeker is of de prestatie zal worden verricht, is geen sprake van een vooruitbetaling voor de btw (en dus ook geen recht op aftrek voor degene die vooruitbetaalt). In deze zaak kan volgens de A-G betwijfeld worden of de levering van de 10.000 ton tarwe te verwachten was, omdat AP niet bevoegd was om in graan te handelen en de koopovereenkomst volgens de Bulgaarse rechter ten dele als ‘fictief’ is bestempeld. Het is aan de Bulgaarse rechter om te beoordelen of de betaling door Firin aan AP kwalificeert als een vooruitbetaling.

Indien sprake is van een vooruitbetaling rijst de vraag of sprake is van een recht op btw-aftrek. De A-G wijst erop dat het weigeren van de btw-aftrek vanwege (betrokkenheid bij) btw-fraude pas aan de orde komt indien vaststaat dat dit recht bestaat. Volgens de A-G moet de btw-aftrek worden herzien wanneer de overeengekomen prestatie uiteindelijk niet wordt verricht. Deze herziening van de btw-aftrek staat volgens de A-G los van de eventuele verschuldigdheid van de btw door AP, terwijl ook het feit dat Firin haar vooruitbetaling (nog) niet heeft terugontvangen geen belemmering is voor de herziening van de btw-aftrek.

Commentaar

De zaak Firin is een Bulgaarse zaak met een ‘luchtje’. Als wij van een afstand naar deze zaak bekijken, bekruipt ons het gevoel dat partijen bij het sluiten van de koopovereenkomst al wisten dat de 10.000 ton tarwe nooit geleverd zou worden. Het lijkt ons niet echt gebruikelijk dat een ondernemer circa twee jaar van tevoren de volledige koopsom voor 10.000 ton tarwe betaalt, terwijl de verkoper bovendien niet in tarwe mag handelen. Ook het feit dat het vooruitbetaalde bedrag op dezelfde dag via een lening door AP aan YS en een kapitaalinbreng door YS uiteindelijk weer terechtkomt bij Firin roept vragen op. Zeker nu AP en Firin gelieerde partijen zijn. Kortom, de feiten in deze zaak tenderen naar een schijntransactie.

De A-G is van mening dat de btw-aftrek ter zake van de vooruitbetaling herzien moet worden. De A-G meent dat door deze stap de aftrekweigering wegens (betrokkenheid bij) btw-fraude niet meer speelt. Naar onze mening is dit onjuist. Herziening van btw-aftrek komt in casu immers pas aan de orde indien Firin ter zake van de vooruitbetaling recht had op aftrek. En of Firin recht had op btw-aftrek ter zake van de vooruitbetaling hangt mede af van de vraag of zij betrokken was bij btw-fraude door AP. Het overslaan van de ‘btw-fraudestap’ achten wij daarom niet juist. 

Maar wat nu als geen sprake is van een schijntransactie en de bonafide koper heeft de koopsom (deels) vooruitbetaald, terwijl een malafide verkoper de goederen niet levert? In dat geval is de A-G van mening dat de btw-aftrek ter zake van de vooruitbetaling herzien moet worden. De bonafide koper die vooruitbetaalt loopt derhalve niet alleen het risico dat de malafide verkoper de gekochte goederenleveringen/diensten niet verricht en hij de vooruitbetaling excl. btw moet zien terug te krijgen via een civiele procedure, maar ook dat hij zijn btw-aftrek moet terugbetalen aan de fiscus. Als het HvJ deze conclusie volgt dan is het voor kopers zaak om terughoudend(er) te zijn met vooruitbetalingen.

De vraag is echter of de Nederlandse fiscus op grond van de Nederlandse herzieningsregels de btw-aftrek ter zake van een vooruitbetaling bij een bonafide koper kan naheffen. Wij betwijfelen dit, omdat in art. 15, lid 4 Wet OB slechts een herzieningsmogelijkheid bestaat indien het gebruik van het afgenomen goed of de afgenomen dienst afwijkt van de bestemming. En in een geval waarin de malafide verkoper het goed niet levert of de dienst niet verricht, terwijl de bonafide koper de koopsom geheel of deels heeft voldaan, is geen sprake van een gebruik van het goed of de dienst dat afwijkt van de bestemming. Gezien de duidelijke wettekst kan naar onze mening ook een (btw-)richtlijnconforme uitleg van art. 15, lid 4 Wet OB de Belastingdienst niet helpen. Hoewel die uitkomst mogelijk niet in overeen-stemming is met het unierecht, komt die ons niettemin redelijker voor. Niet de bonafide koper, maar de malafide verkoper dient onzes inziens op te draaien voor deze btw!

Meer weten over wat we u kunnen bieden?

De btw-specialisten helpen u graag verder.

Bel ons op of vul ons contactformulier in.

neem contact op