22 september 2017Btw-koepelvrijstelling geldt niet voor financiële en verzekeringssector

Het HvJ heeft beslist dat de btw-koepelvrijstelling niet geldt voor koepelorganisaties in de financiële en verzekeringssector. Een beslissing met ingrijpende gevolgen.

Uit oogpunt van efficiency worden nogal eens koepelorganisaties opgericht waardoor bepaalde activiteiten worden gecentraliseerd. Om te voorkomen dat het oprichten van een koepelorganisatie door niet-aftrekgerechtigde personen tot een btw-nadeel zou leiden, is in art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn een btw-vrijstelling voor de diensten door koepelorganisaties aan de leden, de zogenoemde ‘koepelvrijstelling’, opgenomen. In de arresten DNB Banka en Aviva heeft het HvJ beslist dat deze btw-vrijstelling beperkt worden uitgelegd. Veel beperkter dan tot nu toe in Nederland wordt aangenomen. Het is echter niet toegestaan om de btw-koepelvrijstelling te beperken tot koepelorganisaties van (para)medische beroepsbeoefenaren, zoals Duitsland heeft gedaan. Dat heeft het HvJ beslist in het Commissie/Duitsland-arrest. In dit nieuwsbericht gaan wij uitsluitend in op de arresten-DNB Banka en -Aviva, omdat alleen die zaken relevant zijn voor Nederlandse koepelorganisaties en hun leden.

 

Zaak DNB Banka AS

In de zaak ‘DNB Banka AS’ gaat het om de Letse kredietinstelling DNB Banka AS, onderdeel van het DNB-concern, die in de jaren 2009 en 2010 waarschijnlijk vrijgestelde financiële diensten verrichtte en verscheidene diensten afnam van andere tot het concern behorende ondernemingen. In geding is of deze diensten zijn vrijgesteld op grond van de koepelvrijstelling. Het ging met name om financiële diensten van de in Denemarken gevestigde moedermaatschappij, IT-diensten van een Deense zustermaatschappij en het doorbelasten van softwarelicenties die door een Noorse grootmoedermaatschappij aangeschaft waren. De kosten voor de diensten werden op grond van de transfer pricingregels telkens verhoogd met een opslag van 5%. De Deense fiscus is ervan uitgegaan dat deze diensten niet btw-belast zijn. De vraag is of deze grensoverschrijdende diensten onder de koepelvrijstelling vallen.

 

Zaak Aviva

In de zaak ‘Aviva’ gaat het om de Aviva-groep, die diensten op het gebied van spaardeposito’s, fondsbeheer en verzekeringen verricht in Europa en onder andere ook pensioenaanspraken verzekert. De groep overweegt een aantal centra voor gemeenschappelijke diensten op te richten en deze activiteit uit te voeren in de rechtsvorm van een Europees economisch samenwerkingsverband (EESV), waarvan de leden uitsluitend vennootschappen van de groep mogen zijn die verzekeringsactiviteiten uitvoeren. De centra verrichten diensten die rechtstreeks nodig zijn voor de uitvoering van de verzekeringsactiviteiten door de EESV, zoals personeelsdiensten, financiële en boekhoudkundige diensten, IT-diensten, administratieve diensten en klantenservice. De vraag is of deze diensten onder de koepelvrijstelling kunnen vallen.

 

Voor wie geldt de koepelvrijstelling?

Het HvJ oordeelt dat het op grond van de bewoordingen van art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn niet uitgesloten is dat de koepelvrijstelling ook geldt voor koepelorganisaties in de financiële en verzekeringssector. Echter, voor de uitleg van deze vrijstelling moet  niet alleen naar de bewoordingen van de bepaling worden gekeken, maar ook met de context en het doel van de regeling. Met betrekking tot de context stelt het HvJ vast dat de koepelvrijstelling is opgenomen onder titel IX, hoofdstuk 1 dat het opschrift “Vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang” draagt. Dat opschrift betekent volgens het HvJ dat de koepelvrijstelling slechts geldt voor koepelorganisaties die diensten waarvan de leden activiteiten van algemeen belang uitoefenen. Steun voor deze uitleg vindt het HvJ in het feit dat de koepelvrijstelling niet in hoofdstuk 2 (algemene bepalingen) van de btw-richtlijn is opgenomen, maar in hoofdstuk 2 (vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang). Bovendien wordt in de titel IX van de btw-richtlijn onderscheid gemaakt tussen de btw-vrijstellingen voor bepaalde activiteiten van algemeen belang (hoofdstuk 2) en vrijstellingen ten gunste van andere activiteiten (hoofdstuk 3). Omdat de btw-vrijstellingen voor verzekeringsdiensten en financiële diensten zijn opgenomen in art. 135 volgt hieruit dat deze diensten niet op grond van art. 132 btw-richtlijn zijn vrijgesteld. Ten aanzien van het doel van de koepelvrijstelling overweegt het HvJ dat art. 132 in zijn geheel beoogt bepaalde activiteiten van algemeen belang vrij te stellen om de toegang tot bepaalde prestaties te vergemakkelijken door de verhoging van de kosten te vermijden die het gevolg is van btw-heffing. Hieruit volgt volgens het HvJ dat de diensten van een koepelorganisatie alleen vrijgesteld is wanneer die diensten rechtstreeks bijdragen aan de in art. 132 btw-richtlijn bedoelde activiteiten van algemeen belang. Diensten van koepelorganisaties waarvan de leden werkzaam zijn in de financiële en verzekeringssector vallen daarom niet onder de koepelvrijstelling.

 

Hoe nu verder?

Het HvJ overweegt dat hij in de zaak Taksatorringen geen oordeel heeft geveld over de vraag of de koepelvrijstelling enkel van toepassing is op diensten door een koepelorganisatie die een activiteit van algemeen belang uitoefenen. Niettemin blijkt uit de dossierstukken waarover het HvJ beschikt dat lidstaten uit het Taksatorringen-arrest wel hebben afgeleid dat de koepelvrijstelling ook van toepassing is op koepelorganisaties met leden die economische activiteiten uitoefenen in de financiële en verzekeringssector. Het HvJ merkt op dat lidstaten op definitief afgesloten tijdvakken niet kunnen terugkomen. Met betrekking tot tijdvakken die nog niet definitief zijn afgesloten oordeelt het HvJ dat lidstaten zich niet rechtstreeks op de koepelvrijstelling btw-richtlijn kunnen beroepen ten nadele van belastingplichtigen. De verplichting tot richtlijnconforme interpretatie van de koepelvrijstelling in de nationale wetgeving door de nationale rechter wordt daarnaast begrensd door de algemene rechtsbeginselen, met name het rechtszekerheidsbeginsel en het verbod van terugwerkende kracht en deze verplichting mag er niet toe leiden dat de koepelvrijstelling in de nationale btw-wetgeving contra legem (d.w.z.: tegen de wet in) wordt uitgelegd.

In navolging van A-G Kokott en in afwijking van A-G Wathelet legt het HvJ de koepelvrijstelling zeer restrictief uit. Zoals wij in ons commentaar op de conclusies van A-G Kokott in de zaken DNB Banka en Aviva schreven, overtuigt deze restrictieve uitleg ons niet. Ook is het opvallend dat het HvJ kennelijk over het hoofd ziet dat art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn blijkens haar bewoordingen ook van toepassing is op koepelorganisaties waarvan de leden een activiteit uitoefenen waarvoor ze geen btw-ondernemer zijn. Hierbij kan gedacht worden aan overkoepelende organisaties voor publiekrechtelijke lichamen, goede doelen, kerken etc. Omdat de arresten specifiek betrekking hebben op koepelorganisaties in de financiële en verzekeringssector komt het ons voor dat uit deze arresten niet de conclusie volgt dat de koepelorganisaties voor niet-ondernemers die activiteiten verrichten van algemeen belang van de koepelvrijstelling zijn uitgesloten. Wat in ieder geval duidelijk is, is dat de diensten van koepelorganisaties aan leden die btw-vrijgestelde prestaties verrichten die niet in art. 132 btw-richtlijn zijn genoemd, zoals financiële diensten, verzekeringsdiensten en de verhuur van onroerend goed, volgens het HvJ niet onder de koepelvrijstelling vallen. Voor de Nederlandse praktijk heeft deze strikte uitleg van de koepelvrijstelling tot gevolg dat de reikwijdte van deze btw-vrijstelling aanzienlijk moet worden beperkt. Naar onze mening kan de strikte uitleg van de koepelvrijstelling die het HvJ voorstaat in Nederland nog niet aan koepelorganisaties en hun leden (voor niet belast presterende leden van een in het buitenland gevestigde koepelorganisatie kan de strikte uitleg van de koepelvrijstelling betekenen dat verlegde btw verschuldigd wordt over de inkoop van diensten bij de koepelorganisatie) worden tegengeworpen. Hiervoor biedt de tekst van art. 11, lid 1, onderdeel u Wet OB onzes inziens geen ruimte. Naar onze mening zal de wetgever eerst de tekst van art. 11, lid 1, onderdeel u Wet OB moeten aanpassen alvorens de strikte uitleg van de zaken DNB Banka en Aviva te kunnen tegenwerpen aan koepelorganisaties of de leden daarvan. Dit geeft de betreffende koepelorganisaties nog even lucht. Uiteraard kunnen koepelorganisaties die juist btw-heffing wensen wel een rechtsreeks beroep doen op de strikte uitleg van art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn. Voor koepelorganisaties en hun leden die buiten de ‘koepelvrijstellingsboot’ zullen gaan vallen, is het van belang met elkaar in overleg te treden over de gevolgen van de btw-heffing voor de prijzen die de leden betalen. Doordat diensten aan de leden btw-belast zullen worden zal de koepelorganisatie de btw op de hieraan toerekenbare kosten immers in aftrek kunnen brengen. Daarnaast kan mogelijk ook herzienings-btw (bijv. de btw op de aanschaf van een nieuw pand of apparatuur) door de koepelorganisatie worden teruggevraagd. Die aftrekbare of herzienings-btw kan – afhankelijk van de situatie (veel of juist weinig externe kosten waarop btw drukt) – van invloed zijn op de prijsstelling van de diensten (excl. btw).

Meer weten over wat we u kunnen bieden?

De btw-specialisten helpen u graag verder.

Bel ons op of vul ons contactformulier in.

neem contact op