3 maart 2017A-G: geen btw-koepelvrijstelling voor verzekerings- en financiële sector

In een tweetal prejudiciële zaken is door A-G Kokott geadviseerd te oordelen dat de koepelvrijstelling niet geldt voor de verzekerings- en financiële sector, beperkt is tot binnenlandse diensten en dat een kostenopslag op grond van de regels voor de directe belastingen (transfer pricing) aan de toepassing van de vrijstelling in de weg staat.

Uit oogpunt van efficiency worden nogal eens koepelorganisaties opgericht waardoor bepaalde activiteiten worden gecentraliseerd. Om te voorkomen dat het oprichten van een koepelorganisatie door niet-aftrekgerechtigde personen tot een btw-nadeel zou leiden, is in art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn een vrijstelling voor de diensten door koepelorganisaties aan de leden, de zogenoemde ‘koepelvrijstelling’, opgenomen. Naar de mening van A-G Kokott moet deze btw-vrijstelling beperkt worden uitgelegd. Veel beperkter dan tot nu toe in Nederland wordt aangenomen. Dit blijkt uit haar conclusies in de zaken DNB Banka AS en Aviva.

Zaak DNB Banka AS
In de zaak ‘DNB Banka AS’ gaat het om de Letse kredietinstelling DNB Banka AS, onderdeel van het DNB-concern, die in de jaren 2009 en 2010 waarschijnlijk vrijgestelde financiële diensten verrichtte en verscheidene diensten afnam van andere tot het concern behorende ondernemingen. In geding is of deze diensten zijn vrijgesteld op grond van de koepelvrijstelling. Het ging met name om financiële diensten van de in Denemarken gevestigde moedermaatschappij, IT-diensten van een Deense zustermaatschappij en het doorbelasten van softwarelicenties die door een Noorse grootmoedermaatschappij aangeschaft waren. De kosten voor de diensten werden op grond van de transfer pricingregels telkens verhoogd met een opslag van 5%. De Deense fiscus is ervan uitgegaan dat deze diensten niet btw-belast zijn. De vraag is of deze grensoverschrijdende diensten onder de koepelvrijstelling vallen.

Zaak Aviva
In de zaak ‘Aviva’ gaat het om de Aviva-groep, die diensten op het gebied van spaardeposito’s, fondsbeheer en verzekeringen verricht in Europa en onder andere ook pensioenaanspraken verzekert. De groep overweegt een aantal centra voor gemeenschappelijke diensten op te richten en deze activiteit uit te voeren in de rechtsvorm van een Europees economisch samenwerkingsverband (EESV), waarvan de leden uitsluitend vennootschappen van de groep mogen zijn die verzekeringsactiviteiten uitvoeren. De centra verrichten diensten die rechtstreeks nodig zijn voor de uitvoering van de verzekeringsactiviteiten door de EESV, zoals personeelsdiensten, financiële en boekhoudkundige diensten, IT-diensten, administratieve diensten en klantenservice. De vraag is of deze diensten onder de koepelvrijstelling kunnen vallen.

Voor wie geldt de koepelvrijstelling?
De A-G heeft het HvJ geadviseerd te oordelen dat de term ‘zelfstandige groepering van personen’ uit art. 132, lid 1, onderdeel f geen rechtspersoon hoeft te zijn, maar een belastingplichtige in de zin van de btw-richtlijn. Een concern dat uit verbonden vennootschappen bestaat en als zodanig niet over eigen vermogen kan beschikken, voldoet als zodanig niet aan deze voorwaarde. De koepelvrijstelling geldt alleen voor groeperingen van belastingplichtigen die volgens art. 132, lid 1 btw-richtlijn vrijgestelde activiteiten van algemeen belang verrichten. Naar de mening van de A-G vallen groeperingen van ondernemingen die verzekerings- en financiële diensten verrichten hier niet onder.

Koepelvrijstelling voor grensoverschrijdende diensten?
Daarnaast is de A-G van mening dat de zelfstandige groepering alleen btw-vrijgestelde handelingen kan verrichten voor leden die onder dezelfde rechtsorde vallen als de groepering zelf. Uit de btw-richtlijn kan niet worden afgeleid dat aan de koepelvrijstelling een grensoverschrijdende toepassing toekomt. Dit zou namelijk uitmonden in praktische problemen, indruisen tegen het Unierechtelijke beginsel van de bevoegdheid betreffende belastingopbrengsten van de lidstaten op hun grondgebied en daarom in zoverre ook een eventuele beperking van de fundamentele vrijheden door de btw-richtlijn rechtvaardigen, aldus de A-G.

Staat kostenopslag koepelvrijstelling in de weg?
De koepelvrijstelling is bovendien niet van toepassing als voor een dienst een tegenprestatie betaald wordt die hoger ligt dan de gemaakte kosten. Dit is volgens de A-G ook het geval als op grond van de voorschriften inzake de directe belastingen een louter forfaitaire opslag betaald wordt. Een opslag van 5%, zoals in het geval van DNB Banka AS is betaald, staat toepassing van de koepelvrijstelling daarom in de weg.

Uitwerking toets concurrentieverstoring in btw-wetgeving nodig?
Naar de mening van de A-G verzet art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn zich tot slot niet tegen een nationale wet die geen voorwaarden of procedures bevat met betrekking tot de toetsing aan het criterium van verstoring van de mededinging. Het richtlijnartikel is namelijk voldoende bepaald en onvoorwaardelijk om rechtstreekse werking te hebben. In het algemeen moet er van worden uitgegaan dat diensten van een groepering in de zin van de btw-richtlijn niet tot verstoring van de mededinging leiden. Dit criterium moet, ter voorkoming van misbruik, restrictief worden uitgelegd.

 A-G Kokott legt de koepelvrijstelling in deze twee zaken zeer restrictief uit. Als het HvJ de conclusie van de A-G volgt, zal Nederland de koepelvrijstelling, zoals opgenomen in art. 11, lid 1, onderdeel u Wet OB, behoorlijk moeten inperken. Naar onze mening zijn de argumenten van de A-G om de koepelvrijstelling te beperken tot leden met btw-vrijgestelde prestaties van algemeen belang als bedoeld in art. 132 btw-richtlijn niet overtuigend. Uit de bewoordingen van art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn volgt niet dat de bancaire of verzekeringssector is uitgesloten. Daarnaast volgt uit de bewoordingen dat de koepelvrijstelling ook geldt voor activiteiten waarvoor de leden geen btw-ondernemer zijn. Een beperking tot leden met btw-vrijgestelde activiteiten als bedoeld in art. 132, lid 1 btw-richtlijn, zoals de A-G lijkt voor te staan, is derhalve is strijd met de bewoordingen van deze bepaling. Voor de vraag of het doel van de vrijstelling zich verzet tegen het toepassen op de bancaire en verzekeringssector, dient ons inziens niet aangeknoopt te worden bij het doel van de btw-vrijstelling voor financiële en verzekeringsdiensten, zoals de A-G doet. Het gaat om het doel van de koepelvrijstelling! De koepelvrijstelling heeft volgens het SCBIT-arrest van het HvJ als doel om te voorkomen dat de noodzakelijke samenwerking met andere ondernemingen in een koepelorganisatie ertoe leidt dat er over de noodzakelijke diensten voor de (onbelaste) activiteiten van de leden btw verschuldigd is. Gelet op dit (algemeen geformuleerde) doel verzet het doel van de koepelvrijstelling zich niet tegen toepassing in de bancaire en verzekeringssector. Bovendien, het HvJ heeft in de zaken SUFA (uitvoering loterijen), Taksatorringen (taxeren schade aan motorvoertuigen) en SCBIT (diensten op het gebied van de gezondheidszorg) niet laten blijken dat hij van oordeel is dat de koepelvrijstelling beperkt is tot koepelorganisaties van leden met btw-vrijgestelde activiteiten als bedoeld in art. 132, lid 1 btw-richtlijn. De argumenten van de A-G voor de beperking tot diensten van koepelorganisaties aan binnenlandse leden achten wij evenmin overtuigend. Het is logisch dat de koepelvrijstelling alleen om de hoek komt kijken indien deze dienst in het binnenland van een EU-lidstaat wordt verricht. Hieruit mag naar onze mening echter niet de conclusie worden getrokken dat de koepelvrijstelling dus beperkt moet zijn tot diensten aan binnenlandse leden. Het argument dat de lidstaat van de koepelorganisatie moeilijk kan beoordelen of het toepassen van de btw-vrijstelling leidt tot concurrentieverstoring in de lidstaat van de afnemer overtuigt ons niet. In casu gaat het om B2B-diensten die belastbaar zijn in de lidstaat van de afnemer. Dit betekent dat (alleen) de lidstaat van de afnemer bepaalt of het toepassen van de koepelvrijstelling op deze diensten leidt tot concurrentieverstoring. De verwijzing naar de beperking van de fiscale eenheid tot in het binnenland gevestigde ondernemers is het vergelijken van appels met peren, omdat de fiscale eenheid een kan-bepaling is, terwijl de koepelvrijstelling in alle lidstaten geldt. De A-G heeft – gelet op de tekst van art. 132, lid 1, onderdeel f btw-richtlijn – wel een punt dat een kostenopslag van 5% in verband met de regels voor de transfer pricing betekent dat de koepelvrijstelling toepassing mist. Daarnaast roept de conclusie in de zaak Aviva (en overigens ook het Taksatorringen-arrest van het HvJ) de vraag op of het Nederland toegestaan is in art. 9a Uitv.Besch. OB een aantal prestaties op te sommen die te allen tijde van de koepelvrijstelling zijn uitgesloten wegens (vermeende?) concurrentieverstoring zonder dat in concreto beoordeeld is of dit het geval is. Hierover is het laatste woord nog niet gezegd. Voor meer informatie over de koepelvrijstelling zie 8.2.12.

Meer weten over wat we u kunnen bieden?

De btw-specialisten helpen u graag verder.

Bel ons op of vul ons contactformulier in.

neem contact op